In deze blog geven wij eerst een samenvatting van de uitspraak. Vervolgens analyseren wij de uitspraak om daarna de aandachtspunten voor de praktijk te benoemen, waarbij wij een suggestie geven voor een alternatieve structuur. Wij verwijzen naar onze algemene blog waar wij in gaan op de algemene inkomstenbelastingaspecten van het exploiteren van vastgoed in privé.
1 Samenvatting uitspraak
Belanghebbende is een vastgoedondernemer die zijn activiteiten voornamelijk heeft ondergebracht in BV’s. In maart 2004 koopt belanghebbende echter in privé een voormalig postkantoor op een goede locatie.
Vanaf mei 2005 ontwikkelt belanghebbende – mede in overleg met de gemeente die een ondergrondse fietsenstalling wil vestigen – plannen voor de verbouwing van het postkantoor. De gemeente verleent in oktober 2009 de vergunning voor de verbouwing van het postkantoor. De verbouwing begint eind 2009 als de laatste huurder is vertrokken. Naast de fietsenstalling heeft het pand een winkel-, hotel- en sportschoolfunctie. Voor de ontwikkel- en verbouwingswerkzaamheden heeft belanghebbende een werknemer van zijn BV ingehuurd. Voor de aanslag inkomstenbelasting 2011 is in geschil of de verbouwing met het bijhorende fiscale resultaat kwalificeert als resultaat uit overige werkzaamheid in box 1 voor belanghebbende. Volgens belanghebbende kwalificeert het pand in box 3 als belegging, omdat sprake is van normaal vermogensbeheer.
De rechtbank acht aannemelijk dat de werkzaamheden van belanghebbende slechts beperkt zijn gebleven tot het deelnemen aan vergaderingen en besprekingen. De rechtbank is echter van oordeel dat de werkzaamheden van de door de ingehuurde medewerker zijn verricht, aan belanghebbende moeten worden toegerekend. De rechtbank acht daarnaast aannemelijk dat belanghebbende bij de verbouwing betrokken is geweest vanwege zijn kennis, ervaring en contacten/netwerk op het gebied van vastgoed en projectontwikkeling.
De rechtbank oordeelt dat de werkzaamheden meer dan normaal vermogensbeheer omvatten. De werkzaamheden waren gericht op het creëren van meerwaarde volgens de rechtbank. Voorts acht de rechtbank aannemelijk dat er sprake is van het beogen van voordeel, waarbij het voordeel redelijkerwijs kan worden verwacht. Het maakt daarbij niet uit dat belanghebbende niet voornemens is om het pand te verkopen. Voordeel beogen kan ook aanwezig zijn in een vorm zoals in deze situatie. Het gaat namelijk om het in een betere marktpositie brengen van een pand, waardoor de jaarlijkse huuropbrengsten van het pand stijgen. Rechtbank Zeeland-West-Brabant oordeelt dan ook dat sprake is van een resultaat uit overige werkzaamheden in box 1.
Als uitgangspunten bij het berekenen van het resultaat heeft te gelden dat de werkzaamheid is begonnen toen de bouwvergunning door belanghebbende is aangevraagd. Het pand had destijds een waarde van circa € 10.000.000. Tussen partijen is niet meer in geschil dat de waarde na de verbouwing € 15.600.000 is. De rechtbank overweegt dat het resultaat van € 2.138.274 in het jaar van voltooiing van de verbouwing is belast bij belanghebbende tegen maximaal 52% inkomstenbelasting (tarief 2011). Het te belasten voordeel in box 1 brengt mee dat de rendementsgrondslag in box 3 met € 5.000.000 moet worden verminderd voor belanghebbende. Het beroep van belanghebbende is deels gegrond.
2 Analyse uitspraak
In deze uitspraak spelen (onder andere) twee interessante vragen: 1) is voor belanghebbende sprake van een werkzaamheid in box 1? en b) zo ja, wat is het belastbare fiscale resultaat uit die werkzaamheid in box 1?
Voor wat betreft de eerste vraag analyseert de rechtbank of voldaan is aan de bekende drie bronvereisten: arbeid in het economische verkeer, voordeel beogen en voordeel redelijkerwijs kunnen verwachten. Vervolgens toetst de rechtbank of sprake is van meer dan normaal, actief vermogensbeheer. De rechtbank oordeelt dat aan alle eisen voor de aanwezigheid van een werkzaamheid is voldaan. Voor de praktijk is het daarbij van belang dat de rechtbank de werkzaamheden van derden ook toerekent aan belanghebbende. In de (vastgoed)praktijk stelt men nog wel eens (onterecht) dat een belanghebbende die zelf geen (ontwikkel)werkzaamheden verricht, geen box 1 risico loopt. Het uitbesteden van werkzaamheden die voor rekening en risico van de eigenaar worden verricht, geven het vastgoed dus niet per definitie een box 3 status.
Een andere verwerping van de rechtbank betreft het argument van belanghebbende dat belanghebbende geen voornemen tot realisatie van de waardestijging van het pand heeft. Deze overwegingen liggen in lijn met een arrest van de Hoge Raad van 24 februari 2012 en een arrest van de Hoge Raad van 6 februari 2015.
Vervolgens speelt de vraag wat de omvang van het fiscale resultaat is voor de heffing van inkomstenbelasting in box 1. Over het tijdstip van beëindiging van de werkzaamheid en de waarde van het vermogensbestanddeel op dat tijdstip zijn belanghebbende en de inspecteur het onderling eens. Dit betreft het tijdstip waarop de werkzaamheden zijn afgerond.
Over het begintijdstip van de werkzaamheid verschillen belanghebbende en de belastingdienst van mening. De rechtbank kiest als aanvangsmoment de datum waarop de bouwvergunning is aangevraagd, omdat vanaf dat moment met (voldoende) zekerheid zou staan dat de verbouwing daadwerkelijk zou plaatsvinden. Een aanvangswaarde van € 10.000.000 ligt dan volgens de rechtbank voor de hand. Dit dient uiteraard van geval tot geval nader beoordeeld moeten worden.
3 Aandachtspunten voor de praktijk
In de praktijk wordt regelmatig het argument aangehaald dat belastingplichtige die ontwikkelwerkzaamheden voor haar eigen rekening en risico uitbesteden aan derden, sprake is van een belegging in box 3. Uit deze uitspraak volgt wederom dat deze stellingname onterecht is. Voor de beoordeling of sprake is van een resultaat uit overige werkzaamheden is de rechtbank immers van oordeel dat de werkzaamheden van de ingehuurde medewerker aan de vastgoedondernemer moeten worden toegerekend.
Daarnaast vraagt men zich regelmatig af in hoeverre een vergunningaanvraag voor een vastgoedobject leidt tot een box 1 risico. Naar onze mening speelt daarbij een rol in hoeverre de vastgoedondernemer zelf daadwerkelijk werkzaamheden verricht voor de vergunningaanvraag (zoals overleg met de gemeente, vergaderingen bijwonen, e.d.) en/of betrokken is bij de vergunningaanvraag (zie bijvoorbeeld onze blog). Indien een vastgoedondernemer de vergunningaanvraag uitbesteedt, kan echter nog steeds sprake zijn van een onderneming of werkzaamheid in box 1. De kennis, ervaring en contacten/netwerk op het gebied van bijvoorbeeld projectontwikkeling kunnen immers ook worden toegerekend aan een vastgoedondernemer.
Leidt iedere vergunningaanvraag dan tot een box 1 risico? Een box 1 risico zou op dit punt normaliter niet spelen, indien een vastgoedbelegger in privé een vastgoedobject heeft dat hij wenst te verkopen aan een projectontwikkelaar die het object wil herontwikkelen. De vastgoedbelegger mag dan niet betrokken zijn bij de vergunningaanvraag. De autonome waardestijging van het object zou dan normaliter niet belast zijn in box 1.
Tot slot signaleren wij dat de waardering van vastgoed vaak tot discussies leidt met de Belastingdienst. Een goede en deugdelijke dossieronderbouwing is daarbij van belang om discussies met de Belastingdienst te beperken.
4 Alternatieve structuur
Bovenstaande uitspraak toont weer aan dat het voor de vastgoedexploitant van belang is om tijdig te inventariseren in hoeverre de beoogde vastgoedexploitatie meer dan normaal vermogensbeheer zal gaan omvatten. Een afweging kan dan zijn om het vastgoed (direct) onder te brengen in een BV (of andere vennootschap die belastingplichtig is voor de vennootschapsbelasting). In dat geval zou het ontwikkelresultaat dan in de BV belast zijn tegen het gecombineerd vennootschapsbelasting- en box 2-tarief van minimaal 38,41% en maximaal 44,69% (tarieven 2020), hetgeen voordeliger lijkt te zijn dan het maximale tarief van 49,5% in box 1 (tarief 2020).
Let wel, in dit kader dient eveneens rekening gehouden te worden met de relevante btw- en overdrachtsbelastingaspecten.
Heeft u vragen naar aanleiding van deze blog? Neemt u dan contact op met Jondalar van Heugten en/of Cuno Wittrock.
