Wat houdt de nieuwe wetgeving in de kern in?
Met ingang van 1 januari 2023 wordt in box 2 inkomstenbelasting geheven over het bovenmatige bedrag van schulden van de AB-houder aan de eigen vennootschap. Van bovenmatigheid is sprake als het bedrag van de totale som van de schulden (direct of indirect) op 31 december van het kalenderjaar meer bedraagt dan het grensbedrag van €700.000 (2023). Het bedrag boven €700.000 zal als een fictief inkomen - positief fictief regulier voordeel uit aanmerkelijk belang - in box 2 worden belast tegen het dan geldende inkomstenbelastingtarief. Voor het jaar 2023 is het tarief 26,9%. Met ingang van 1 januari 2024 geldt per belastingplichtige in box 2 een tarief van 24,5% tot €67.000 en 33% over het meerdere. Fiscaal partners mogen inkomen uit aanmerkelijk belang in principe onderling naar keuze verdelen. Hierdoor kan de eerste schijf tweemaal worden benut (€134.000).
Met deze nieuwe wetgeving wil het kabinet het ontstaan van bovenmatige schulden door AB-houders aan hun eigen vennootschap ontmoedigen door de belastingheffing meer te laten aansluiten bij het moment van terbeschikkingstelling van de geldmiddelen.
Voor welke doelgroep?
Het gaat om schulden van de AB-houder en zijn of haar fiscaal partner (hierna alleen: partner) aan de vennootschap waarin een aanmerkelijk belang wordt gehouden. De partner hoeft zelf geen AB-houder in de vennootschap te zijn. De regeling is ook van toepassing op schulden die zijn aangegaan door bloed- en aanverwanten in de rechte lijn van de AB-houder of van zijn of haar partner (verbonden personen). Het gaat om personen in de rechte lijn, waarbij onder andere gedacht kan worden aan grootouders, ouders, kinderen en kleinkinderen en hun aanverwanten.
In algemene zin is er sprake van een aanmerkelijk belang, indien een natuurlijk persoon direct of indirect een belang van 5% of meer heeft in een vennootschap. Onder het begrip vennootschap valt niet alleen de B.V., maar bijvoorbeeld ook de N.V., de coöperatie, de zogenoemde open C.V. en het open fonds voor gemene rekening.
Welke schulden?
Onder de regeling vallen alle civielrechtelijke schuldverhoudingen en verplichtingen die door de AB-houder en zijn of haar partner of door een verbonden persoon niet-AB-houder en zijn of haar partner met de vennootschap zijn aangegaan. Hieronder vallen bijvoorbeeld geldleningen, rekeningcourantschulden inclusief de bijgeschreven rente en onder omstandigheden ook andere verplichtingen. Het begrip schulden wordt ruim geïnterpreteerd. De schulden worden voor de AB-houder en zijn of haar partner gezamenlijk in aanmerking genomen. Daarbij is niet relevant door wie de schulden zijn aangegaan of tot wiens vermogen de schulden vermogensrechtelijk behoren. Schulden worden materieel opgevat en voor de nominale waarde in aanmerking genomen.
Schulden van fiscaal transparante personenvennootschappen zoals een besloten CV of maatschap zullen in principe naar rato aan de participanten moeten worden toegerekend. Als een participant ook AB-houder is in een vennootschap die schuldeiser is van de personenvennootschap, dan zal de schuld bij deze AB-houder naar rato meegenomen moeten worden.
Van een verbonden persoon niet-AB-houder en zijn of haar partner wordt het bovenmatige gedeelte van de eigen schulden aan de schulden van de AB-houder toegevoegd.
Uitgezonderde schulden
Schulden die kwalificeren als een zogenaamde eigenwoningschuld worden uitgezonderd voor zover ten aanzien van die schuld aan de vennootschap een recht van hypotheek is verstrekt volgens de gebruikelijke bepalingen van het Burgerlijk Wetboek. Een positieve en negatieve hypotheekverklaring is niet voldoende. Voor op 31 december 2022 bestaande eigenwoningschulden geldt een overgangsmaatregel. Hiervoor geldt het hypotheekvereiste niet.
Vorderingen (en andere rechten) op de vennootschap van de AB-houder en zijn of haar partner of van verbonden personen worden voor de toepassing van de nieuwe wetgeving niet met schulden gesaldeerd.
Maximum bedrag (grensbedrag)
Voor de toepassing van de nieuwe wetgeving blijven schulden en verplichtingen tot een maximumbedrag van €700.000 (hierna: grensbedrag) buiten aanmerking. Dit grensbedrag geldt voor de AB-houder en zijn of haar partner gezamenlijk. Het grensbedrag wordt verhoogd met het bedrag dat op grond van deze maatregel in een kalenderjaar als fictief inkomen in aanmerking is genomen in box 2.
Voor schulden van verbonden personen die zelf geen AB-houder zijn in de vennootschap van de AB-houder en zijn of haar partner is een afzonderlijk grensbedrag van €700.000 van toepassing. Dit grensbedrag wordt niet verhoogd omdat een bovenmatig gedeelte van deze schulden bij de AB-houder in aanmerking wordt genomen.
Twee voorbeelden van de werking van de nieuwe wetgeving
Voorbeeld 1:
Een AB-houder en haar partner hebben ultimo 2023 schulden aan de eigen BV van in totaal €800.000. Geen van de schulden kwalificeert als eigenwoningschuld. In box 2 dient bij de AB-houder een fictief inkomen uit aanmerkelijk belang in aanmerking te worden genomen ter grootte van het bovenmatige gedeelte van €100.000 (€800.000 minus €700.000 grensbedrag). Het voordeel vormt gemeenschappelijk inkomen en mag voor de belastingheffing binnen de wettelijke bepalingen onderling vrij aan de fiscale partners worden toegerekend. Het grensbedrag van €700.000 wordt met €100.000 verhoogd naar €800.000.
Voorbeeld 2:
In 2024 hebben de AB-houder en haar partner de schulden aan de eigen BV afgelost met €400.000. Het saldo van de schulden op 31 december 2024 bedraagt €400.000. In box 2 mag in 2024 een negatief fictief inkomen in aftrek worden gebracht van maximaal €100.000 (maximaal het bedrag van het fictief inkomen in 2023). Het grensbedrag voor de bepaling of sprake is van bovenmatige schulden wordt teruggebracht naar €700.000.
Voor negatief fictief inkomen dat in het kalenderjaar zelf niet kan worden verrekend zijn de bestaande regels voor verliesverrekening in box 2 van toepassing.
In situaties van echtscheiding en overlijden gelden specifieke regels.
Gevolgen voor andere fiscale wet- en regelgeving
De wetswijziging bevat een specifieke bepaling voor box 2 in de inkomstenbelasting en is niet van toepassing op overige bestaande fiscale wet- en regelgeving, zoals de dividendbelasting, de vennootschapsbelasting of de inkomstenbelasting. Voor deze wetgeving blijft de fiscale kwalificatie van de schulden als zodanig bestaan inclusief de daarbij behorende fiscale verplichtingen.
De nieuwe wetgeving neemt ook de discussie met de Belastingdienst niet weg over een mogelijke verkapte dividenduitkering voor het bedrag van de schulden als daarvoor aanleiding zou bestaan op basis van de feiten en omstandigheden. Dit geldt ook ingeval de schulden onder het grensbedrag van €700.000 blijven. De rechtsontwikkelingen en rechtspraak ten aanzien van dit onderwerp blijven dus relevant.
Slotopmerkingen
De eerste peildatum voor de toepassing van de nieuwe wetgeving is 31 december 2023. Deze datum begint al in zicht te komen. Het is dus van belang om snel te beginnen met een inventarisatie (van het verwachte verloop) van vordering- en schuldposities bij de vennootschap van de AB-houder en zijn of haar partner, alsmede van de verbonden personen die zelf geen AB-houders zijn, als dat nog niet is gebeurd. Mocht hieruit duidelijk worden dat het grensbedrag van €700.000 op de peildatum 31 december 2023 overschreden gaat worden, dan kunnen voor die tijd eventueel nog maatregelen genomen worden. Hierbij kan bijvoorbeeld worden gedacht aan de verrekening van vorderingen en schulden, externe herfinanciering van schulden, herstructurering van gefinancierde vermogensbestanddelen, maar ook aan de terugbetaling op (aandelen)kapitaal, uitkering van dividend of inkoop van eigen aandelen waarmee schulden kunnen worden afgelost. Aan bepaalde oplossingsrichtingen kunnen fiscale gevolgen verbonden zijn.
Tijdens de behandeling van het Belastingplan 2024 en aanverwante wetgeving in de Tweede Kamer is het grensbedrag van €700.000 voor het jaar 2024 verlaagd naar €500.000. Het tarief voor het aanmerkelijk belang in box 2 voor 2024 is extra verhoogd van de oorspronkelijk voorgestelde 31% naar 33%. De Eerste Kamer moet hier nog goedkeuring aan geven.
Neem gerust contact op met een van onze fiscalisten om u tijdig te laten adviseren over de gevolgen en mogelijkheden van deze wetgeving in uw situatie.
Dit memo is door ons met zorg samengesteld. Het is geen advies en uitsluitend bedoeld als algemene informatie. Aan de inhoud van dit memo kunnen geen rechten worden ontleend. Dirkzwager aanvaardt geen enkele aansprakelijkheid voor de gevolgen van het gebruik van informatie uit dit artikel zonder hun medewerking.
