Formaliteiten en aandachtspunten bij de aftrek van btw
Voor het recht op aftrek van btw is vereist dat een factuur aanwezig is die aan alle factuurvereisten voldoet. Deze factuur vermeld de verschuldigde btw en is gericht aan de ondernemer die de btw op de kosten in aftrek wil brengen, de afnemer van de prestatie genoemd.
Het is van belang dat de aftrek wordt geclaimd in het juiste aangiftetijdvak en ook op juiste moment wordt gecorrigeerd als het gebruik afwijkt. De aftrek van btw in het juiste tijdvak is onder andere van belang voor:
- Het wettelijke/formele moment waarop aftrek van btw moet worden geclaimd.
- De controleerbaarheid vanuit de Belastingdienst.
Een goede onderbouwing waarom btw aftrek wordt geclaimd is eveneens van groot belang. Zeker waar het gaat om kosten die voor belaste en vrijgestelde prestaties gebruikt kunnen worden is het belangrijk om het juiste standpunt in te nemen bij het indienen van de btw-aangifte. Dit geldt onder andere bij de aftrek van btw op kosten voor gemengd gebruikt vastgoed, bij (deels) gesubsidieerde projecten en alle andere prestaties die zowel btw-belast als btw-vrijgesteld kunnen zijn.
Bij controles en discussie met de belastingdienst blijken bovengenoemde formaliteiten van zowel de factuurvereisten, het juiste tijdvak als de onderbouwing van de gekozen handelwijze cruciaal. Deze formaliteiten worden in de huidige boekenonderzoeken die plaatsvinden op basis van steekproeven ook als fout aangemerkt in de getrokken populatie en kunnen daardoor een grote impact hebben op de correctie die volgt uit het onderzoek.
Het juiste moment voor btw-aftrek
Zoals aangegeven is het juiste moment bij het bepaling van de aftrek van btw van groot belang. Voor de juiste aftrek van btw zijn de volgende momenten bepalend:
1. het moment waarop de factuur wordt ontvangen
Allereerst dient een factuur te zijn ontvangen waarop de btw in rekening is gebracht. De btw op de factuur wordt in aftrek gebracht in de aangifte over de periode waarin de dagtekening van de factuur valt. Op het moment van ontvangst van een factuur moet daarom beoordeeld worden of de berekende btw voor aftrek in aanmerking komt. Het opnemen van een factuur in een later tijdvak betekent dat feitelijk te laat aftrek is geclaimd.
Correcties op eerder btw-aangiften die resulteren in een te betalen of te vorderen bedrag van meer dan € 1.000 moeten via een suppletieaangifte worden gecorrigeerd.
2. het moment van feitelijk gebruik
De eerder (niet) in aftrek gebrachte btw bij moment 1 wordt nogmaals beoordeeld bij het feitelijk gebruiken van de goederen en diensten. Van een later feitelijk gebruiken van goederen of diensten is bijvoorbeeld sprake bij de realisatie van een gebouw of kosten in de voorfase van een nieuwe activiteit of project.
Is de bestemming van ingekochte goederen of diensten gewijzigd tussen moment 1 en het moment van feitelijk gebruiken, dan vindt een correctie van de eerdere btw-aftrek plaats.
Tot het moment van feitelijk gebruik blijft de gekozen handelwijze bij moment 1 in stand. Oftewel wijzigt een project gedurende de voorfase, dan neem je dit in aanmerking voor alle kosten die vanaf dat moment worden gemaakt en in rekening gebracht. Pas bij feitelijk gebruik wordt de btw gecorrigeerd die voor het wijzigingsmoment al dan niet in aftrek is gebracht. Bijvoorbeeld:
- Een nieuwbouwproject is bestemd om volledig commercieel (btw-belast) te worden verhuurd.
- De btw op kosten wordt als gevolg hiervan volledig in aftrek gebracht.
- Op enig moment dient zich een vrijgestelde huurder aan.
- De btw op kosten voor de bouw vanaf het moment dat deze verhuur definitief vaststaat wordt nog deels in aftrek gebracht.
- De volledige btw aftrek op kosten tot het moment van de vrijgestelde verhuur wordt pas gecorrigeerd wanneer de verhuur van het nieuwbouwproject start, het moment van feitelijk gebruik.
3. Het laatste tijdvak van het boekjaar van feitelijk gebruik (eenmalige herziening)
Bij de btw-aangifte over het laatste belastingtijdvak van het boekjaar van feitelijk gebruik, vindt de (eenmalige) herziening van de aftrek plaats. Deze eenmalige herziening is gebaseerd op de voor het gehele boekjaar geldende gegevens. Dit is met name van belang bij kosten die zijn gemaakt voor meerdere prestaties, zowel btw-belast als btw-vrijgesteld. Voor de methodiek van het bepalen van het aftrekrecht bij gemengde prestaties verwijzen wij naar de blog: aftrek van btw – deel 2: btw aftrek bij gemengde prestaties.
4. Periodieke herziening
Na afloop van vorenstaande periode van maximaal 1 boekjaar dient nog rekening te worden gehouden met een herzieningsperiode van 9 boekjaren (voor onroerende zaken) en van 4 boekjaren (voor roerende zaken waar voor de inkomstenbelasting of vennootschapsbelasting over wordt afgeschreven). De herzieningsregels gelden alleen voor de aftrek van btw bij de aanschaf van goederen. De btw-aftrek voor diensten staat na moment 3 definitief vast.
Gedurende deze aanvullende herzieningsperiode kan de inkoop-btw die in het boekjaar van (eerste) ingebruikneming al dan niet als voorbelasting in aftrek is gebracht alsnog worden gecorrigeerd.
Indien de herzieningsregeling van toepassing is, wordt aan het eind van elk boekjaar 10% dan wel 20% van de inkoop-btw opnieuw beoordeeld op basis van het gebruik gedurende dat boekjaar. Wijkt het gebruik in dat boekjaar af van het gebruik in het boekjaar van (eerste) ingebruikneming, dan wordt de oorspronkelijke aftrek herzien in de aangifte over het laatste belastingtijdvak van dat boekjaar.
In totaal kan dus 90% (voor onroerende zaken) dan wel 80% (voor roerende zaken) van de inkoop-btw worden gecorrigeerd.
Voorbeeld herziening
De realisatie van een gebouw heeft geresulteerd in de volgende kengetallen.
- € 500.000 btw-aftrek op realisatiekosten
- € 20.000 btw-aftrek op kosten inventaris
- € 50.000 btw-aftrek op bijkomende (ontwikkelings)kosten
- Medio 2023 start de exploitatie met volledig btw-belaste verhuur
- Vanaf 1 januari 2025 wordt het gebouw voor 50% langdurig btw-vrijgesteld verhuurd aan een zorginstelling
- Boekjaar is gelijk aan het kalenderjaar
Vanaf 2025 worden de volgende correcties gemaakt in de aangifte over het laatste tijdvak van het betreffende boekjaar.
- Correctie btw op realisatiekosten: € 500.000 x 10% x 50% = € 25.000
Herziening tot en met 31 december 2032 - Correctie btw op inventaris (roerende zaken): € 20.000 x 20% x 7/14 = € 2.000
Herziening tot en met 31 december 2027 - Bijkomende (ontwikkelings)kosten: geen correctie
Ervaring uit de praktijk
Veel discussie over de aftrek van btw gaat over de keuze die een ondernemer of instelling heeft gemaakt in de btw-aangifte. Veel gemaakte fouten zijn bijvoorbeeld:
- De btw wordt in het verkeerde tijdvak in aftrek gebracht.
- Bedragen worden gesaldeerd tussen verschillende btw-aangiftes teneinde per saldo te komen tot een juist bedrag aan btw-aftrek. Bijvoorbeeld in eerste instantie wordt ten onrechte volledig aftrek geclaimd, gevolgd door een periode waarin aftrek in het geheel achterwege blijft.
- Voorzichtigheidshalve wordt in het geheel geen aftrek geclaimd en pas bij afronding van een project via een suppletie of verzoek (te laat) de btw teruggevraagd.
- Het komt zelfs voor dat btw ten onrechte volledige in aftrek is gebracht of ten onrechte helemaal niet.
Conclusie
De aftrek van btw lijkt eenvoudig, maar in de praktijk wordt te vaak niet onderkend dat zorgvuldigheid geboden is en veel fouten en discussies bij controles en boekenonderzoeken voorkomen kunnen worden. Daarnaast is soms meer aftrek van btw mogelijk dan vooraf wordt gedacht, bijvoorbeeld bij gemengde (onderzoeks)projecten. Het achteraf alsnog realiseren van het recht op aftrek van btw brengt altijd meer tijd en energie met zich mee dan een juiste keuze vooraf.
