Vereist is dat die Nederlandse inwoner zowel materieel als formeel als bestuurder van de in Luxemburg gevestigde vennootschap kan worden beschouwd, anders dient Nederland in beginsel slechts voorkoming te verlenen over het gedeelte van de beloning die toerekenbaar is aan de werkzaamheden die daadwerkelijk in Luxemburg zijn verricht.
De functie van een belastingverdrag
Een belastingverdrag dient ter voorkoming van dubbele belastingheffing. Dubbele belastingheffing kan bijvoorbeeld ontstaan wanneer een persoon werkt in Luxemburg, maar woont in Nederland. De woonstaat (Nederland) heft belasting over het gehele (wereld)inkomen van haar inwoners, terwijl de bronstaat (Luxemburg) in principe slechts belasting heft over het inkomen van een niet-inwoner voor zover toerekenbaar aan werkzaamheden die zijn verricht in de bronstaat. Zonder nadere afspraken zou dubbele belastingheffing ontstaan, hetgeen het ondernemen van activiteiten buiten Nederland kan ontmoedigen. Landen kunnen een belastingverdrag met elkaar sluiten op grond waarvan de heffingsbevoegdheid over inkomen of vermogen wordt verdeeld en dubbele belastingheffing wordt voorkomen.
Het belastingverdrag Nederland - Luxemburg
Artikel 17 van het belastingverdrag Nederland – Luxemburg bepaalt dat bestuurdersbeloningen die worden verkregen door een inwoner van Nederland in zijn hoedanigheid als bestuurder van een in Luxemburg gevestigde vennootschap belast mogen worden in Luxemburg. In dat geval verleent Nederland voorkoming van dubbele belastingheffing over de gehele bestuurdersbeloning. Indien er geen sprake is van een bestuurder maar een ‘gewone’ werknemer, dan mag Luxemburg alleen belasting heffen over het gedeelte van het salaris dat toerekenbaar is aan de werkzaamheden die zijn verricht in Luxemburg voor de in Luxemburg gevestigde vennootschap. Nederland verleent dan ook ‘slechts’ voorkoming van dubbele belastingheffing voor dit gedeelte.
Een persoon die als bestuurder voor een in Luxemburg gevestigde vennootschap drie dagen in de week vanuit Nederland werkt wordt over zijn bestuurdersbeloning in wezen niet belast in Nederland. Indien die persoon geen bestuurder was maar een ‘gewone’ werknemer van een in Luxemburg gevestigde vennootschap, zou hij echter voor 3/5-gedeelte van zijn salaris (zijnde 3 van de 5 werkdagen die hij in Nederland werkt) effectief in Nederland worden belast
De feiten zoals die hierboven omschreven zijn vergelijkbaar aan de feiten in een recente uitspraak van Hof Den Haag. Nederland kwalificeerde de belastingplichtige als een ‘gewone’ werknemer en belastte het gedeelte van het salaris dat niet toerekenbaar was aan Luxemburg. De belastingplichtige stelde dat hij bestuurderswerkzaamheden verrichtte voor een in Luxemburg gevestigde vennootschap en dus als bestuurder kon worden aangemerkt voor de toepassing van het belastingverdrag. In dat geval zou Nederland voorkoming van dubbele belastingheffing dienen te verlenen over de gehele bestuurdersbeloning en wordt er in feite geen belasting geheven in Nederland.
Voor het hof was in geschil of de belastingplichtige als bestuurder kon worden aangemerkt. Het bestuurdersbegrip is niet gedefinieerd in het belastingverdrag. Het belastingverdrag bepaalt dan dat het begrip de betekenis heeft die in de nationale belastingwet wordt gegeven aan het begrip, tenzij het zinsverband anders vereist. Gesuggereerd zou kunnen worden dat het zinsverband bij de uitleg van het bestuurdersbegrip anders vereist en dat het begrip een uniforme betekenis moet krijgen. Anders zou het doel van het verdrag (o.a. het voorkomen van dubbele belasting) niet kunnen worden gegarandeerd. Zo heeft het hof echter niet geoordeeld. Het bestuurdersbegrip is uitgelegd overeenkomstig de Nederlandse wetgeving.
De Nederlandse belastingwetgeving geeft echter geen definitie van het begrip bestuurder. Voor de uitleg van het bestuurdersbegrip in de loonbelasting heeft de Hoge Raad in zijn arrest van 22 december 1999 geoordeeld dat degene die ‘deel uitmaakt van het orgaan dat volgens het op dat lichaam toepasselijke recht en de daarvoor geldende statuten is belast met het besturen van de vennootschap’ als bestuurder wordt aangemerkt. Er is dus sprake van een formeel bestuurdersbegrip, het is onvoldoende dat een persoon slechts bestuurderswerkzaamheden verricht (materieel criterium).
Het Hof Den Haag sloot zich aan bij deze uitleg van het bestuurdersbegrip voor het belastingverdrag Nederland – Luxemburg. Het oordeelde dat de belastingplichtige niet kon worden beschouwd als bestuurder van een in Luxemburg gevestigde vennootschap, omdat de belastingplichtige geen formeel bestuurder was. Nederland dient dus alleen voorkoming van dubbele belastingheffing te verlenen voor zover het salaris van de belastingplichtige toerekenbaar is aan de werkzaamheden die verricht zijn in Luxemburg.
Bestuurdersbegrip in het belastingverdrag met Duitsland
Het is niet gezegd dat de uitleg die het hof geeft aan het bestuurdersbegrip in het belastingverdrag met Luxemburg ook kan worden toegepast op andere belastingverdragen die Nederland heeft gesloten. Zie bijvoorbeeld het belastingverdrag Nederland – Duitsland. In de memorie van toelichting van dit verdrag wordt vermeld dat ‘conform het Nederlandse verdragsbeleid, ook […] personen die formeel niet als bestuurder zijn benoemd door een bevoegd orgaan’ onder de reikwijdte van het bestuurdersbegrip vallen indien zij feitelijk wel als bestuurder kunnen worden aangemerkt. Het is merkwaardig dat hier wordt gesproken over ‘Nederlands verdragsbeleid’, immers waarom zou dat beleid dan niet van toepassing zijn op het belastingverdrag met Luxemburg? Overigens lijkt in de Nota naar aanleiding van het verslag bij het belastingverdrag met Duitsland wederom een andere zienswijze te zijn opgenomen. Daar wordt gemeld dat een bestuurder formeel in de raad van bestuur van een vennootschap dient te zitten.
Conclusie
Een meer uniforme uitleg van het bestuurdersbegrip in belastingverdragen is gewenst. Dubbele belastingheffing wordt immers niet voorkomen indien het ene land een formeel bestuurdersbegrip hanteert, terwijl het andere land een materieel criterium hanteert. Indien u meer informatie wenst over dit onderwerp of vragen heeft ter zake van de belastingheffing over uw (bestuurders)beloning, neem dan gerust contact op.
