ATAD2 bestrijdt belastingontwijking die ontstaat door structuren die gebruik maken van verschillen in belastingstelsels, zogenoemde hybridemismatches. Hybridemismatches kunnen zich voordoen in allerlei gedaantes. Een voorbeeld is een grensoverschrijdende betaling die bij een belastingplichtige in land A ten laste van de winst komt, terwijl die betaling bij de ontvanger in land B niet in de heffing wordt betrokken.
Per 1 januari 2020 zijn al maatregelen ingevoerd om dergelijke hybridemismatches tegen te gaan. De nu voorgestelde maatregel richt zich op een nog niet geregelde hybridemismatch, de zogenoemde omgekeerde hybride lichamen (‘reverse hybrid entities’) die met name door Amerikaanse concerns werden benut (de zogenoemde BV-CV structuren).
Belastingplichtigen voor de vennootschapsbelasting
Op grond van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna Wet Vpb) wordt belasting geheven over de winst van lichamen die als belastingplichtigen in de Wet Vpb staan omschreven. Er wordt dus geen vennootschapsbelasting geheven van entiteiten die niet als belastingplichtigen zijn opgenomen. Samenwerkingsverbanden zoals bijvoorbeeld een vennootschap onder firma (vof) of (besloten) commanditaire vennootschap (CV) zullen in de regel niet als zodanig aan vennootschapsbelasting onderworpen zijn. De inkomsten van zulke samenwerkingsverbanden worden aan haar participanten toegerekend. Het wordt derhalve niet direct belast op het niveau van het samenwerkingsverband, maar bij de (fiscaal niet-transparante) participanten van het samenwerkingsverband indien zij in Nederland zijn gevestigd.
Er ontstaat een kwalificatieverschil indien de participanten van het samenwerkingsverband zijn gevestigd in een land welke het samenwerkingsverband fiscaal als niet-transparant beschouwt. In dat geval gaat Nederland er onterecht vanuit dat de inkomsten van het samenwerkingsverband bij de participanten worden belast, terwijl het land waar de participanten zijn gevestigd veronderstelt dat de inkomsten in Nederland bij het samenwerkingsverband worden belast.
In het nieuwe wetsvoorstel worden zulke kwalificatieverschillen tegengegaan. Dit wordt bewerkstelligd door omgekeerde hybride lichamen belastingplichtig te maken voor de vennootschapsbelasting. Er is sprake van een omgekeerd hybride lichaam bij:
- een naar Nederlands recht aangegaan of in Nederland gevestigd samenwerkingsverband,
- waarvan ten minste 50% van de stemrechten, kapitaalbelangen of winstrechten in dat samenwerkingsverband direct of indirect worden gehouden door een aan dat samenwerkingsverband gelieerd lichaam,
- dat gelieerde lichaam is gevestigd in een staat die het samenwerkingsverband als fiscaal niet-transparant beschouwt,
- en de winst van het samenwerkingsverband voor Nederlandse belastingdoeleinden toerekenbaar is aan de achterliggende participanten van het samenwerkingsverband.
Zonder nadere maatregelen wordt een dergelijk samenwerkingsverband met ingang van 1 januari 2022 vennootschapsbelastingplichtig. Doordat de Nederlandse fiscale behandeling dan aansluit bij de buitenlandse fiscale behandeling worden hierdoor mismatches tegen gegaan. Betalingen aan een omgekeerd hybride lichaam worden in zo’n geval in beginsel (de deelnemingsvrijstelling kan van toepassing zijn) in de Nederlandse vennootschapsbelasting betrokken.
Bronbelasting
De belastingplicht van omgekeerde hybride lichamen stopt niet bij de vennootschapsbelasting. Omgekeerde hybride lichamen kunnen ook zowel inhoudingsplichtig als opbrengst- of voordeelgerechtigde zijn voor de toepassing van respectievelijk de dividendbelasting en de conditionele bronbelasting op renten en royalty’s. Dit betekent dat dividenden, renten en royalty’s die het omgekeerde hybride lichaam ‘(door)betaalt’ mogelijk kunnen zijn onderworpen aan bronbelasting in Nederland.
Renten en royalty’s die worden betaald door een in Nederland gevestigd lichaam aan een omgekeerd hybride lichaam kunnen in bepaalde situaties zijn onderworpen aan bronbelasting. Dit is een afwijking van het vereiste dat de voordeelgerechtigde voor de bronbelasting op renten en royalty’s in een laagbelaste jurisdictie dient te zijn gevestigd.
Gelijkstelling aan aandelen
Een belang in een omgekeerd hybride lichaam wordt op grond van het concept wetsvoorstel voor de toepassing van Nederlandse fiscale wetgeving als aandeel aangemerkt. Dit kan voor participanten onder meer tot gevolg hebben dat:
(i) natuurlijke personen een aanmerkelijk belang kunnen hebben in een omgekeerd hybride lichaam, indien de participant in het buitenland is gevestigd ontstaat dan buitenlandse belastingplicht voor de inkomstenbelasting en dient in Nederland aangifte inkomstenbelasting te worden gedaan;
(ii) een vennootschapsbelastingplichtige participant (gevestigd in Nederland) met betrekking tot een omgekeerd hybride lichaam de deelnemingsvrijstelling kan toepassen; en
(iii) voor buitenlandse participanten (vennootschappen) onder omstandigheden sprake zou kunnen zijn van buitenlandse belastingplicht voor de Wet Vpb.
Conclusie
Uit het concept wetsvoorstel blijkt dat omgekeerde hybride lichamen belastingplichtig voor de vennootschapsbelasting worden. De nieuwe maatregelen zullen per 1 januari 2022 in werking treden. Om vennootschapsbelastingplicht en/of bronbelasting te vermijden is het aanbevolen om voor die tijd structuren met omgekeerde hybride lichamen te herzien. Het zal hier voornamelijk gaan om structuren met een besloten commanditaire vennootschap.
Indien gewenst kunnen wij u hierbij verder van dienst zijn. Ook indien u meer informatie wenst te ontvangen omtrent de belastingplicht voor omgekeerde hybride lichamen.
